Sociedades, Ganancias 2024 y sus cuestiones conflictivas, incluso la actualización de quebrantos.

Existe un gran número de temas que perduran sin solución para la determinación y liquidación del tributo que conformen un arco temático que va desde las diferencias de cambios, pasando por los bienes de cambio y bienes de uso hasta las pérdidas acumuladas.

En Ganancias continúan las dudas y los temas conflictivos

Hace casi un año desde aquí se alertaba sobre como el contexto económico afecta a las sociedades y empresas (particularmente cuando los cierres de balance operan el mes de diciembre) ante la próxima presentación de las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias.

Ciertas cuestiones conflictivas aún permanecen sin solución, ahora agravadas por la diferente evolución verificada entre índices y tipos de cambio durante el año pasado. En algunos casos, las distorsiones (como las diferencias de cambio) del año 2024 evolucionaron en sentido opuesto a las producidas en el año 2023.

También se mantiene el atraso para actualizar los importes de las figuras omisiva y agravada de la Ley Penal Tributaria; por lo tanto cualquier ajuste fiscal es susceptible de ser denunciado en el marco de la legislación represiva y los contribuyentes continúan sujetos a la amenaza de sufrir un proceso penal por importes desactualizados.

Eventual actualización de los bienes de cambio.

Aunque con menor importancia que el año pasado (debido a la baja de la tasa de inflación) se mantiene la duda respecto si a efectos de cuantificar la existencia final en la determinación del costo, debe actualizarse el precio de la última compra de las mercaderías de reventa y materiales o productos en proceso.

Cuando esos bienes tienen una antigüedad superior a los dos meses la norma “especial y anterior” utilizada para valorizar a los stocks, dispone que los importes a deben actualizarse desde la compra o producción según el caso hasta la fecha de cierre del ejercicio (art. 56 LIG).

Sin embargo, el art. 93 de la LIG (norma general y posterior) que dispone la actualización en forma “genérica” de los costos se refiere a una serie de artículos de la ley sin mencionar al art. 56, abriendo la posibilidad de plantear argumentos tanto a favor como en contra de la actualización de los bienes de cambio.

Diferentes modos de actualizar bienes de uso. Eventual retroactividad.

Los importes vinculados a los bienes de uso deben reexpresarse de acuerdo a la tabla que le corresponde elaborar a la ex AFIP; dicha tabla se debe considerar a efectos tanto de las amortizaciones como para los costos de aquellos bienes adquiridos en ejercicios iniciados a partir del 1.1.2018 (o incorporados con anterioridad pero revaluados en los términos de la ley 27.430) y enajenados posteriormente; por su parte la jurisprudencia admitió la actualización retroactiva de amortizaciones en forma amplia en la causa Telefónica de Argentina S.A.

Sin embargo, continúan sin publicarse las tablas de actualización oficiales a que se refiere el art. 93 de la LIG debido a que ARCA (ex AFIP) no elabora la escala que debe confeccionarse en base al índice de precios al consumidor (IPC) del INdEC; para complicar el tema, este último organismo sólo publica los incrementos mensuales, pero no los índices del IPC.

En los hechos, las tablas de actualización son confeccionadas por terceros; pero aún en ese caso, no queda claro cómo se corrigen los arrastres estadísticos, ni tampoco sobre si los índices deben segregarse mensualmente (como literalmente dispone la LIG) o acumularse por trimestre o por año (al menos en los períodos más antiguos) como se hacía con anterioridad a la Ley de Convertibilidad (L. 24.073).

Peyorativamente permanecen elevados los costos fiscales autónomos originados en la compra de bienes del activo fijo que obligan a realizar un ajuste dinámico positivo (adquisiciones que usualmente se realizan en los últimos meses del ejercicio para eludir el efecto perjudicial resultante de la mecánica del AxI).

Cuando la inversión se concreta con endeudamiento, el efecto perjudicial es doble: se realiza un ajuste positivo en el año de alta y la financiación se considera pasivo expuesto, generando ganancias durante (los) período(s) siguiente(s).

Atraso cambiario del 2024. Efectos.

En su momento se analizaron tanto la falta de representatividad del IPC como algunas consecuencias de la disparidad en la evolución de las diferentes variables de la economía. (1)

La situación actual continúa siendo tan distorsiva (aunque con signo inverso) como la verificada durante el año 2023. Los incrementos registrados durante el año 2024 fueron los siguientes:

Como se ha señalado doctrinariamente, el IPC no es representativo de la inflación y se desconocen las razones porque siendo tan perjudicial la unificación de índices mediante la ley 27.430 no fue cuestionada en mayor medida por los contribuyentes y entidades profesionales. En los hechos, la adopción del ajuste por IPC representó licuar significativamente amortizaciones, costos computables y resultados reales (tanto ganancias como pérdidas) entre otros conceptos.

En particular, debido al mecanismo del AxI, el efecto en las deudas de la licuación del valor del dólar implica el reconocimiento de una importante ganancia gravada por la LIG; si existieron quebrantos originados en las diferencias de cambio de años anteriores, esas pérdidas deberían considerarse a valores actualizados para mantener el resultado inter temporal en términos reales.

La consecuencia es inversa cuando se calcula el AxI sobre los créditos y depósitos en divisas (por la distorsión apuntada supra los activos están protegidos en mayor medida que la utilidad gravada); pero el efecto material es menor debido al diferimiento cuando se trata de rentas de fuente extranjera.

Actualización de quebrantos acumulados. Vigencia del tema y nuevo proyecto.

Existen numerosos pronunciamientos de la doctrina respecto del reconocimiento de la actualización de los quebrantos acumulados. Luego de algunas vacilaciones iniciales (Estancias El Hornero SA), la jurisprudencia de la Corte (desde Bradesco hasta Transporte de Cereales SA) parece estar admitiendo la posibilidad de reexpresar los mismos a valores constantes.

Recientemente ha trascendido un proyecto de reconocimiento limitado de actualización de quebrantos. El mensaje incluye el siguiente párrafo: “Si bien el undécimo párrafo del artículo 25 de la ley del tributo se encuentra plenamente vigente, el coeficiente de actualización que debe considerarse es UNO (1), toda vez que el artículo 93 de la ley del impuesto, salvo para las excepciones expresamente mencionadas en su segundo párrafo -entre las que no se encuentran los quebrantos-, en su primer párrafo dispone que debe estarse a lo previsto en el artículo 39 de la Ley N° 24.073.”

Lo subrayado es erróneo: ese art. 39 estableció el congelamiento de los importes de la Ley de Procedimientos Fiscales y de las tablas que elaboraba la ex AFIP, pero los quebrantos acumulados (en forma parcialmente similar a las deducciones personales para personas humanas) siempre se actualizaron en forma directa por diferencia de índices; en este caso según la variación del IPMNG (ahora IPIM) de acuerdo al art. 25 de la LIG cuya modificación legislativa se está proponiendo.

Dado que tanto la literalidad como la razonabilidad de las normas siempre avalaron la reexpresión de las pérdidas no absorbidas, permitirlo hacia futuro (con una licuación importante para quienes lo hubieran utilizado) implica un propósito restrictivo y no ampliatorio en el mecanismo de compensación de los quebrantos acumulados propuesto en el proyecto; no obstante lo cual, su retroactividad se podrá continuar discutiendo judicialmente a pesar de la reforma.

Adicionalmente, debe tenerse en cuenta que la confiscatoriedad (en los términos de “Candy”) es más difícil de demostrar en el caso de rentas personales que en las ganancias empresariales.

Por último, además de los quebrantos, la sustitución del IPIM por el IPC mediante la ley 24.073 para casi todos los efectos de la LIG representó para los períodos anteriores al 2024, una limitación cuantitativa importante en el cómputo actualizado de las deducciones y costos en términos reales.

Entendemos que éstas, y otras cuestiones conceptualmente análogas deben corregirse a la brevedad, para evitar que se conviertan en más distorsivas que los desvíos que pretenden corregir.

Contador público. Tributarista.

(1) Del autor: Inflación: dolarización e índices de precios. Diferencias y efectos; Publicado en Doctrina Tributaria ERREPAR (DTE); Tomo/ Boletín XLV; Abril de 2024